日商簿記範囲外のEX論点【純資産③】～ストック・オプション②～

召古帯

日商簿記3級から1級の範囲外の論点、および範囲内ではあるものの出題率の極めて低い論点を紹介します。
基本的に、公認会計士・税理士等で紹介されるような論点となります。
なお、論点に対しての適用指針等は紹介しません。

今回は、純資産の論点から「ストック・オプションの条件変更」を紹介します。


１．ストック・オプションの条件変更

概要

企業側が意図的に、付与したストック・オプションに係る条件(権利確定期間や行使価格など)を変更することがあります。
その際、ストック・オプションの公正な評価単価、数、費用の計上期間が変動することになります。
※意図的でない変更の場合は、条件変更とは判定されません。


条件変更のパターン

いずれも、条件変更前の費用計上を継続して行いますが、何が変更されたかによって、行うべき会計処理も異なってきます。

  1. 公正な評価単価を変動させる条件変更
    ・条件変更日    における公正な評価単価 > 付与日における公正な評価単価の場合
    ⇒ 付与日    における公正な評価単価を上回る部分に見合う評価額の増加分を、追加的に費用計上します。

    ・条件変更日    における公正な評価単価 < 付与日における公正な評価単価の場合
    ⇒ 上記以外の会計処理は行いません。

  2. 数を変動させる条件変更
    数    の変動に見合う評価額の増加分を、合理的な方法に基づき、残存期間にわたって計上します。

  3. 計上期間を変動させる条件変更
    条件変更前の残存期間に計上すると見込んでいた金額を、合理的な方法に基づき、新たな残存期間にわたって計上します。

なお、これらの条件変更が複合するパターンも存在します。


仕訳

変更時の仕訳

株式報酬費用　　XXX　/　新株予約権　　XXX
　　　　　　　　　　or
新株予約権　　XXX　/　株式報酬費用　　XXX

条件変更があった場合は、上述したパターンによって計上すべき額が変動します。

また、権利確定条件が未達成の為、ストック・オプション数の条件変更が行われる場合は、全て失効したものとみなして新株予約権の額を0にします。
この場合、相手勘定は株式報酬費用勘定のほか、新株予約権戻入益勘定を使用することができます。

２．例題

<1>公正な評価単価を変動させる条件変更

以下の資料に基づいて、仕訳を示しなさい。　(単位：円)

  • A社は、X1年6月の株主総会において、従業員75名に対してストック・オプションを付与することを決議し、X1年7月に付与した。
    このストック・オプションは他社に譲渡できず、また一部行使はできないものであった。

  • ストック・オプションの条件は以下の通りであった。
    付与数：従業員1名あたり200個 (合計15,000個)
    1個当たり株式数：2株 (合計30,000株)
    1株当たり行使時の払込金額：5,000円
    権利確定日：X3年6月末日
    権利行使期間：X3年7月から2年間
    1個当たり公正な評価単価：@900

  • A社の株式は株式相場の下落等の影響を受け、X2年6月の株主総会において、行使時の払込金額を3,500円に修正することとなった。
    公正な評価単価に関しても、@1,100円へ修正を行った。

  • 付与時点において、5名の退職による失効を見込んでいる。
    X3年6月末までに実際に退職をしたのは7名であった。
    なお、X3年3月末に、失効見込みを6名に修正している。

①X1年度の決算整理仕訳を示しなさい。

株式報酬費用　　5,062,500　/　新株予約権　　5,062,500

株式報酬費用5,062,500 = (75人 - 5人) × 付与数200個 × 評価単価@900 × 9ヵ月 / 24ヵ月

②X2年度の決算整理仕訳を示しなさい。

株式報酬費用　　7,875,000　/　新株予約権　　7,875,000

①株式報酬費用7.875,000 = 当初付与分5,805,000 + 追加付与分2,070,000
②当初付与分5,805,000 = (75人 - 6人) × 付与数200個 × 評価単価@900 × 21ヵ月 / 24ヵ月
- X1年度株式報酬費用5,062,500
③追加付与分2,070,000= (75人 - 6人) × 付与数200個 × (変更後評価単価@1,100 - 変更前@900) × 9ヵ月 / 12ヵ月

※判定：条件変更日の評価単価@1,100 > 付与日の評価単価の場合900
= 条件変更前分に加え、増加分を追加的に費用計上する

③権利確定日の仕訳を示しなさい。

株式報酬費用　　2,022,500　/　新株予約権　　2,022,500

①株式報酬費用2,022,500 = 当初付与分1,372,500 + 追加付与分650,000
②当初付与分1,372,500 = (75人 - 7人) × 付与数200個 × 評価単価@900
- X1年度株式報酬費用5,062,500 - X2年度株式報酬費用5,805,000
③追加付与分650,000= (75人 - 7人) × 付与数200個 × (変更後評価単価@1,100 - 変更前@900)
- X2年度株式報酬費用2,070,000

④仮に、公正な評価単価を@800に修正した場合のX3年度の決算整理仕訳を示しなさい。

株式報酬費用　　7,875,000　/　新株予約権　　7,875,000

株式報酬費用5,805,000 = (75人 - 6人) × 付与数200個 × 評価単価@900 × 21ヵ月 / 24ヵ月 - X2年度株式報酬費用5,062,500

※判定：条件変更日の評価単価@800 < 付与日の評価単価の場合900
= 条件変更前分の費用計上のみ行う

⑤仮に、公正な評価単価を@800に修正した場合の権利確定日の仕訳を示しなさい。

株式報酬費用　　1,372,500　/　新株予約権　　1,372,500

①株式報酬費用1,372,500 = (75人 - 7人) × 付与数200個 × 評価単価@900
- X2年度株式報酬費用5,062,500 - X3年度株式報酬費用5,805,000


<2>数を変動させる条件変更

以下の資料に基づいて、仕訳を示しなさい。　(単位：円)

  • B社は、X1年6月の株主総会において、従業員80名に対してストック・オプションを付与することを決議し、X1年7月に付与した。
    このストック・オプションは他社に譲渡できず、また一部行使はできないものであった。

  • ストック・オプションの条件は以下の通りであった。
    付与数：従業員1名あたり150個 (合計12,000個)
    1個当たり株式数：2株 (合計24,000株)
    1株当たり行使時の払込金額：5,500円
    権利確定日：X4年6月末日
    権利行使期間：X4年7月から2年間
    1個当たり公正な評価単価：@800

  • 権利確定の為に、以下の条件をいずれも達成することが必要である。
    勤務条件：X1年7月からX4年6月まで在籍している
    業績条件：行使する会計期間の直前会計期間の利益が、X1年3月期の利益に比して 110％以上である

  • 当初、X4年3月期に業績条件を達成できると見込まれていたが、業績の悪化により、X3年3月末時点で達成可能性がないと見込まれた。
    その為、X3年6月の株主総会において、業績条件を110%以上から105%以上へ変更した。

  • X4年3月時点での利益実績は、X1年3月比で107%であった。

  • 付与時点において、7名の退職による失効を見込んでいる。
    X4月6月末までに退職した人数は7名だった。

①X1年度の決算整理仕訳を示しなさい。

株式報酬費用　　2,190,000　/　新株予約権　　2,190,000

株式報酬費用3,285,000 = (80人 - 7人) × 付与数150個 × 評価単価@800 × 9ヵ月 / 36ヵ月

※対象勤務期間の判定：勤務条件36ヵ月 > 業績条件33ヵ月
= いずれも達成することが必要の為、36ヵ月で計算

②X2年度の決算整理仕訳を示しなさい。

新株予約権　　2,190,000　/　株式報酬費用　　2,190,000

※条件未達成の為、すべて失効したものとして扱う

③X3年度の決算整理仕訳を示しなさい。

株式報酬費用　　6,570,000　/　新株予約権　　6,570,000

株式報酬費用6,570,000 = (80人 - 7人) × 付与数150個 × 評価単価@800 × 9ヵ月 / 12ヵ月

④権利確定日の仕訳を示しなさい。

株式報酬費用　　2,190,000　/　新株予約権　　2,190,000

株式報酬費用2,190,000 = (80人 - 7人) × 付与数150個 × 評価単価@800
- X3年度株式報酬費用6,570,000


<3>計上期間を変動させる条件変更

以下の資料に基づいて、仕訳を示しなさい。　(単位：円)

  • C社は、X1年6月の株主総会において、従業員90名に対してストック・オプションを付与することを決議し、X1年7月に付与した。
    このストック・オプションは他社に譲渡できず、また一部行使はできないものであった。

  • ストック・オプションの条件は以下の通りであった。
    付与数：従業員1名あたり120個 (合計10,800個)
    1個当たり株式数：2株 (合計21,600株)
    1株当たり行使時の払込金額：7,000円
    権利確定日：X3年6月末日
    権利行使期間：X3年7月から2年間
    1個当たり公正な評価単価：@1,100

  • X2年6月の株主総会において、権利確定日をX4年6月末日へ延長し、権利行使期間をX4年7月から2年間とする条件変更を行った。

  • 付与時点において、6名の退職による失効を見込んでいる。
    X4年6月末までに実際に退職をしたのは3名であった。
    なお、X2年6月の株主総会時に、失効見込みを4名に修正している
    (X2年7月より、反映するものとする)。

①X1年度の決算整理仕訳を示しなさい。

株式報酬費用　　4,158,000　/　新株予約権　　4,158,000

株式報酬費用4,158,000 = (90人 - 6人) × 付与数120個 × 評価単価@1,100 × 9ヵ月 / 24ヵ月

②X2年度の決算整理仕訳を示しなさい。

株式報酬費用　　3,564,000　/　新株予約権　　3,564,000

①株式報酬費用3,564,000 = 変更前付与分1,386,000 + 変更後付与分2,178,000
②変更前付与分1,386,000 = (90人 - 6人) × 付与数120個 × 評価単価@1,100 × 12ヵ月 / 24ヵ月
- X1年度株式報酬費用4,158,000
③変更後付与分2,178,000 = [(90人 - 4人) × 付与数120個 × 評価単価@1,100 - 変更前株式報酬費用合計5,544,000] × 9ヵ月 / 24ヵ月
④変更前株式報酬費用合計5,544,000 = X1年度株式報酬費用4,158,000 + 変更前付与分1,386,000

③X3年度の決算整理仕訳を示しなさい。

株式報酬費用　　1,518,000　/　新株予約権　　1,518,000

株式報酬費用1,518,000 = [(90人 - 4人) × 付与数120個 × 評価単価@1,100 - 変更前株式報酬費用合計5,544,000] × 21ヵ月 / 24ヵ月
- X2年度株式報酬費用3,564,000

④権利確定日の仕訳を示しなさい。

株式報酬費用　　858,000　/　新株予約権　　858,000

株式報酬費用858,000 = [(90人 - 3人) × 付与数120個 × 評価単価@1,100 - 変更前株式報酬費用合計5,544,000]
- X2年度株式報酬費用3,564,000 - X3年度株式報酬費用1,518,000


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